-A +A

Vaststelling netto-inkomsten - Aftrek vorige verliezen - Abnormaal en goedgunstig voordeel - Overdraagbare verliezen - Minimum belastbare winst

Printervriendelijke versiePrintervriendelijke versieVerstuur naar een vriendVerstuur naar een vriend
Instantie: Hof van beroep
Plaats van uitspraak: Antwerpen
Datum van de uitspraak: 
din, 09/12/2014

Artikel 207, tweede lid WIB 1992 bepaalt dat geen compensatie met het verlies van het belastbaar tijdperk mag worden verricht op het gedeelte van het resultaat dat voortkomt van abnormale of goedgunstige voordelen vermeld in artikel 79 WIB 1992.

Door het rentevoordeel voor de betrokken aanslagjaren zonder meer belastbaar te stellen en vervolgens toe te voegen aan de overdraagbare verliezen, handelt de administratie aldus in strijd met artikel 207 WIB 1992 en dit op twee manieren:

enerzijds wordt het rentevoordeel zonder wettelijke basis belastbaar gesteld in het jaar waarin het voordeel wordt genoten. Dit is in strijd met het grondwettelijk gewaarborgd legaliteitsbeginsel (art. 170 Gw.) volgens hetwelk geen belasting ten behoeve van de staat kan worden ingevoerd dan door een wet.

De stelling van de administratie is eveneens in strijd met het principe dat het fiscale resultaat wordt bepaald door het boekhoudrecht, tenzij het fiscaal recht daarvan afwijkt. Het fiscaal recht laat enkel toe dat verleende abnormale of goedgunstige voordelen aan het resultaat worden toegevoegd (art. 26 WIB 1992), doch bepaalt niet hetzelfde voor wat de verkregen abnormale of goedgunstige voordelen betreft;

anderzijds dient het verkregen voordeel volgens de stelling van de administratie eveneens te worden toegevoegd aan de overdraagbare verliezen.

Dit betekent dat dit voordeel aanleiding geeft tot overdraagbare verliezen die met winsten van een volgend belastbaar tijdperk kunnen worden verrekend.

Aldus kunnen deze verliezen in een volgend belastbaar tijdperk wel afgetrokken worden van de winst van dat tijdperk, hetgeen in strijd is met artikel 207 WIB 1992.

Er is immers geen enkele reden waarom de verkregen abnormale of goedgunstige voordelen dit karakter zouden verliezen in een volgend belastbaar tijdperk. Bovendien worden aldus overdraagbare verliezen gecreëerd die er voorheen niet waren

Publicatie
tijdschrift: 
RABG
Uitgever: 
Larcier
Jaargang: 
2015/10
Pagina: 
730
In bibliotheek?: 
Dit item is beschikbaar in de bibliotheek van advocatenkantoor Elfri De Neve

(B.F. NV (in vereffening) / Belgische Staat)

1. Het tussenarrest
In het tussenarrest van 11 februari 2014 werd reeds beslist:

dat er voor elk van de aanslagjaren 2007 en 2008 aangegeven verliezen waren;

dat NV B.F. een voordeel had genoten door niet gehouden te zijn interesten te betalen op de bedragen die haar door haar moedervennootschap ter beschikking werden gesteld; dit voordeel bestond uit het uitsparen van een kost;
dat dit voordeel weliswaar niet abnormaal was, doch wel goedgunstig, vermits er noch rechtstreeks, noch onrechtstreeks enige tegenprestatie tegenover stond;

dat er een band van wederzijdse afhankelijkheid bestond tussen de belastingplichtige en de Spaanse moedervennootschap die het geld had geleend.
Het hof stelde zich evenwel de vraag of artikel 207 WIB 1992 tot gevolg kan hebben dat minstens een bedrag, gelijk aan het verkregen abnormaal of goedgunstig voordeel belastbaar moet worden gesteld, indien het resultaat van het boekjaar negatief is.

Het hof verklaarde het hoger beroep van Mr. Y.S. in zijn hoedanigheid van vereffenaar van NV B.F. dan ook weliswaar toelaatbaar, doch beval, alvorens verder over de grond van de zaak te oordelen om de debatten te heropenen, teneinde partijen toe te laten standpunt in te nemen over de vraag of artikel 207 WIB 1992 correct werd toegepast door het genoten voordeel belastbaar te stellen, ondanks het feit dat het resultaat van de vennootschap voor elk van de aanslagjaren 2007 en 2008 negatief was.

2. De vorderingen
(…)

3. Beoordeling
3.1. Artikel 207 WIB 1992
Elk van de partijen heeft standpunt ingenomen over het in het tussenarrest opgeworpen discussiepunt.

De belastingplichtige argumenteert dat artikel 207 WIB 1992 thuishoort onder Onderafdeling 5 van Afdeling 4 van Hoofdstuk 11 van Titel III van het WIB 1992 en derhalve betrekking heeft op de in de artikelen 199 tot 206 omschreven aftrekken. Artikel 207 WIB 1992 kan derhalve geen belastbare winst creëren of tot gevolg hebben dat de belastbare winst hoger wordt dan het door de belastingplichtige aangegeven bedrag.

De belastingplichtige verwijst verder naar de primauteit van het boekhoudrecht, waarin dergelijk winstbestanddeel evenmin tot uitdrukking komt.

De Belgische Staat van zijn kant verwijst naar de ratio legis van artikel 207 WIB 1992 en naar de voorbereidende werkzaamheden bij de wet van 24 december 2002. Hij verwijst eveneens naar het antwoord op een parlementaire vraag nr. 340 van 2 april 2004, waaruit duidelijk blijkt dat een bedrag, minimaal gelijk aan het verkregen abnormaal en goedgunstig voordeel belastbaar moet worden gesteld.

Het hof oordeelt dat de tekst van de wet (art. 207 WIB 1992) en van het uitvoeringsbesluit (art. 74 en 78 KB/WIB 1992) enkel de volgende implicaties kan hebben:

wanneer er een positief resultaat is van het betrokken boekjaar, kunnen de in artikel 206 WIB 1992 vermelde vorige beroepsverliezen hiervan niet worden afgetrokken, in de mate dat dit positief resultaat bestaat in verkregen abnormale en goedgunstige voordelen;
wanneer er een negatief resultaat is van het betrokken boekjaar, zijn de artikelen 207 WIB 1992 en 78 KB/WIB 1992 zonder voorwerp.
Ten overvloede oordeelt het hof dat artikel 207, tweede lid WIB 1992, volgens hetwelk geen compensatie met het verlies van het belastbare tijdperk mag worden verricht op het gedeelte van het resultaat dat onder meer voortkomt van abnormale of goedgunstige voordelen, reeds wordt nageleefd, ook zonder dat de uitgespaarde kost aan het resultaat van het belastbare tijdperk wordt toegevoegd en belastbaar gesteld.

Indien B.F. NV interesten had betaald op de lening, verstrekt door de Spaanse verbonden vennootschap, dat zou zij deze interesten als beroepskost hebben vermeld in haar resultatenrekening. Het boekhoudkundige resultaat zou in dat geval tot beloop van deze (nu uitgespaarde) kost zijn verminderd. Concreet zou het verlies van het boekjaar in dat geval nog veel groter zijn geweest. Door aldus enkel rekening te houden met het hogere, boekhoudkundige resultaat, worden de bijkomende verliezen, die aldus niet werden geleden niet in aanmerking genomen.

Concreet in het geval van NV F.B. was het boekhoudkundige resultaat voor elk van de betrokken aanslagjaren negatief:

voor aanslagjaar 2007: - 155.259,41 EUR,
voor aanslagjaar 2008: - 25.637,09 EUR.
En dit ondanks het feit dat een rentevoordeel was genoten van 50.496,65 EUR voor aanslagjaar 2007 en 56.130,30 EUR voor aanslagjaar 2008.

Indien dat voordeel niet was genoten had het resultaat van de vennootschap er als volgt kunnen uitzien:

voor aanslagjaar 2007: - 205.756,06 EUR,
voor aanslagjaar 2008: - 81.767,39 EUR.
Artikel 207, tweede lid WIB 1992 bepaalt dat geen compensatie met het verlies van het belastbaar tijdperk mag worden verricht op het gedeelte van het resultaat dat voortkomt van abnormale of goedgunstige voordelen vermeld in artikel 79 WIB 1992.

Door het rentevoordeel voor de betrokken aanslagjaren zonder meer belastbaar te stellen en vervolgens toe te voegen aan de overdraagbare verliezen, handelt de administratie aldus in strijd met artikel 207 WIB 1992 en dit op twee manieren:

enerzijds wordt het rentevoordeel zonder wettelijke basis belastbaar gesteld in het jaar waarin het voordeel wordt genoten. Dit is in strijd met het grondwettelijk gewaarborgd legaliteitsbeginsel (art. 170 Gw.) volgens hetwelk geen belasting ten behoeve van de staat kan worden ingevoerd dan door een wet. De stelling van de administratie is eveneens in strijd met het principe dat het fiscale resultaat wordt bepaald door het boekhoudrecht, tenzij het fiscaal recht daarvan afwijkt. Het fiscaal recht laat enkel toe dat verleende abnormale of goedgunstige voordelen aan het resultaat worden toegevoegd (art. 26 WIB 1992), doch bepaalt niet hetzelfde voor wat de verkregen abnormale of goedgunstige voordelen betreft;
anderzijds dient het verkregen voordeel volgens de stelling van de administratie eveneens te worden toegevoegd aan de overdraagbare verliezen. Dit betekent dat dit voordeel aanleiding geeft tot overdraagbare verliezen die met winsten van een volgend belastbaar tijdperk kunnen worden verrekend. Aldus kunnen deze verliezen in een volgend belastbaar tijdperk wel afgetrokken worden van de winst van dat tijdperk, hetgeen in strijd is met artikel 207 WIB 1992. Er is immers geen enkele reden waarom de verkregen abnormale of goedgunstige voordelen dit karakter zouden verliezen in een volgend belastbaar tijdperk. Bovendien worden aldus overdraagbare verliezen gecreëerd die er voorheen niet waren: daar waar de verliezen van het boekjaar 155.259,41 EUR, respectievelijk 25.637,09 EUR bedroegen, gaat men ze nu zonder enige wettelijke grondslag vaststellen op 205.756,06 EUR, respectievelijk 81.767,39 EUR.
Het hof oordeelt dat de interpretatie door de administratie van artikel 207 WIB 1992 in strijd is met de tekst van de wet. De achtergrond van deze tekst was weliswaar duidelijk: de wetgever wou vermijden dat groepen de winst van winstgevende vennootschappen op kunstmatige wijze zouden doorschuiven naar vennootschappen met fiscale verliezen binnen dezelfde groep en met name verhinderen dat bepaalde aftrekposten worden toegepast op het gedeelte van het resultaat dat voortkomt van verkregen abnormale of goedgunstige voordelen van deze vennootschappen.

Indien de wetgever evenwel de bedoeling had om verkregen abnormale of goedgunstige voordelen, die niet in de boekhouding tot uitdrukking werden gebracht, omdat ze de uitsparing van een kost betreffen in de belastbare grondslag op te nemen, dan had hij dat uitdrukkelijk dienen te bepalen in Afdeling 2 “Belastinggrondslag” en niet in Afdeling 4 “Vaststelling van het netto-inkomen”. Nu dergelijke voordelen niet belastbaar werden gesteld, dient de algemene regel te worden toegepast, volgens dewelke slechts als winsten belastbaar zijn, de winsten die effectief in het vermogen van het bedrijf zijn gekomen. Nu het fiscaal recht voor wat verkregen voordelen, in de vorm van het uitsparen van een kost betreft, niet voorziet in een afwijking van het boekhoudrecht, dient de fiscale winst te worden bepaald op de winst, zoals die uit de boekhouding blijkt (zie in dezelfde zin reeds P. Lion en L. Meeus, “Het nieuwe art. 207 lid 2: als de wetgever het noorden verliest”, Fiscoloog 2004, nr. 952, p. 2). Met de bedoelding van de wetgever kan slechts rekening gehouden worden in de mate dat de tekst van de wet dat toelaat, hetgeen hier niet het geval is. Voor zover de wet duidelijk is, kan enkel met de bewoordingen ervan rekening gehouden worden.

Wat de verwijzing naar de parlementaire voorbereiding betreft, leidt de administratie uit onder meer het advies van de Raad van State af dat hier de bedoeling voorlag om het abnormale of goedgunstige voordeel zonder meer belastbaar te stellen, ongeacht het resultaat van de vennootschap. Het hof kan dit standpunt niet volgen. De Raad van State stelde: “Als het belastingsaldo van het belastbare tijdperk, los van de genoemde abnormale of goedgunstige voordelen negatief is, mag dat verlies niet worden afgetrokken van het bedrag van de genoemde voordelen.” (Parl.St. Kamer, 50ste zitting, Doc. 1918/001, p. 123). Het hof oordeelt dat de Raad van State zich aldus beperkte tot de kwestie van de verliesverrekening en niet suggereerde dat de abnormale of goedgunstige voordelen belastbaar dienden te worden gesteld, ook al hadden ze niet tot een positief resultaat van de vennootschap geleid.

Bovendien werd het advies van de Raad van State enkel ter harte genomen in die zin dat de term “de winst” werd vervangen door “het resultaat”, vermits er, bij veronderstelling geen winst in aanmerking te nemen was. Voor het overige staat in de memorie van toelichting te lezen: “De andere door de Raad van State geformuleerde opmerkingen noodzaken geen aanpassing. Het ontwerp voert met name geen enkele wijziging in wat betreft het gedeelte van de winsten (op dewelke geen aftrekken bedoeld in art. 207, eerste lid WIB 1992 mogen worden verricht) welke worden bestemd voor de uitgaven bedoeld in artikel 198, eerste lid, 12° van hetzelfde wetboek. Het betreft een maatregel welke werd ingevoerd bij de wet van 12 mei 2001 betreffende de werknemersparticipatie in het kapitaal en in de winst van de vennootschappen.” (memorie van toelichting bij het wetsontwerp tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken, Parl.St. Kamer, 50ste zitting, Doc. 1918/001, p. 51, 52). Hieruit kan niet worden afgeleid dat de wetgever bij de aanpassing van artikel 207 WIB 1992 de bedoeling heeft gehad om een bedrag, gelijk aan de verkregen abnormale of goedgunstige voordelen belastbaar te stellen.

De latere visie ter zake, verwoord door de minister in antwoord op een parlementaire vraag (vraag van I. Van Campenhout van 2 april 2004, Vr. en Antw. Kamer 2003-04, nrs. 51-40, 6204), is een interpretatie achteraf, gegeven door een lid van de uitvoerende macht. Deze visie is niet van aard om de bedoeling van de wetgever bij de totstandkoming van de wet te achterhalen of te verduidelijken. Ook uit de artikelen 74 tot 79 KB/ WIB 1992 kan niet worden afgeleid dat de wetgever de bedoeling zou gehad hebben de voordelen van alle aard zonder meer aan de belastbare grondslag toe te voegen en minstens te belasten.

Concreet voor onderhavige zaak betekent dit dus, dat nu door de administratie werd aangetoond dat de belastingplichtige in de betrokken belastbare tijdperken abnormale of goedgunstige voordelen heeft genoten, doordat ze geen interesten hoefde te betalen op de gelden die haar door de Spaanse vennootschap ter beschikking werden gesteld, volgende bedragen in rekening moeten worden gebracht:

Voor aanslagjaar 2007 (genoten voordeel van 50.496,65 EUR):

er is geen resultaat belastbaar, vermits het negatief is. Indien de vennootschap het voordeel niet had genoten dan zou het belastbare resultaat van het boekjaar enkel meer negatief zijn geweest (een overdraagbaar verlies van 205.756,06 EUR in plaats van 155.259,41 EUR), doch tot een positief resultaat kon het verkregen voordeel niet leiden;
het saldo van de overdraagbare verliezen van het boekjaar dient behouden te worden op 155.259,41 EUR. Indien de vennootschap het voordeel niet had genoten en ze dus de interesten had moeten betalen zou haar overdraagbaar verlies veel groter zijn geweest, met name 205.756,06 EUR. In de mate dat een voordeel genoten werd, is er derhalve geen overdraagbaar verlies.
Voor aanslagjaar 2008 (genoten voordeel van 56.130,30 EUR):

er is evenmin een resultaat belastbaar, vermits het negatief is;
het negatief resultaat van het boekjaar (25.637,09 EUR) kan gewoon worden overgedragen naar een volgend boekjaar. Indien de vennootschap het voordeel niet had genoten dan zou het negatief resultaat van het boekjaar veel groter zijn geweest (81.767,39 EUR). Het saldo aan vorige verliezen blijft bestaan.
(…)

3. Beslissing
(…)

Noot: 

Hendrickx, C., « Hof van beroep Antwerpen verwerpt administratieve interpretatie van artikel 207, tweede lid WIB 1992 », R.A.B.G., 2015/10, p. 734-742

Gerelateerd
Aangemaakt op: zo, 09/07/2017 - 12:29
Laatst aangepast op: zo, 09/07/2017 - 12:29

Hebt u nog een vraag?

Hebt u nog een vraag in dit verband, klik dan hier om uw vraag aan ons te stellen, of meteen een afspraak te maken voor een consultatie.

Aanvulling

Heeft u een suggestie, aanvulling of voorstel tot correctie met betrekking tot deze pagina? Gebruik dit adres om het te melden.