-A +A

Subsidiaire aanslag

Printervriendelijke versiePrintervriendelijke versieVerstuur naar een vriendVerstuur naar een vriend

In principe mag de fiscus een subsidiaire aanslag vestigen indien de betwiste aanslag nietig werd verklaard wegens schending van een procedureregel of een basisbeginsel. Let wel indien de rechtbank een aanslag afwijst wegens verjaring is geen subsidiaire aanslag mogelijk. Geen enkele uitzondering is in dat opzicht voorzien in artikel 356 WIB92 in de versie van toepassing ingevolge de publicatie van de wet van 16.07.1994 of in de versie van toepassing ingevolge de inwerkingtreding van de wet van 15.03.1999.

Wat betreft de mogelijkheid om een subsidiaire aanslag te vestigen wanneer de oorspronkelijke aanslag wegens willekeurigheid werd vernietigd, moet worden onderstreept dat het principe van een subsidiaire aanslag niet onverenigbaar is met de vernietiging wegens willekeurige reden van de oorspronkelijke aanslag. Een eventuele herbelasting is mogelijk indien het mogelijk is zich te steunen op een gedeelte van de elementen waarop de oorspronkelijke aanslag steunde, zonder dat de subsidiaire aanslag zelf ook willekeurig is, wat hier het geval is.

De subsidiaire aanslag wil verhinderen dat de belastingsplichtige voordeel zou halen uit een procedurefout van de fiscus.

Voorwaarden voor de subsidiaire aanslag onder de welke de fiscus een subsidiaire aanslag kan voorleggen aan de rechtbank

ondermeer:

• de subsidiaire aanslag dient gevorderd voor dezelfde belastingschuldige als de oorspronkelijke aanslag;

• de subsidiaire aanslag mag gebaseerd zijn op andere belastingelementen dan deze waarop de initiële aanslag werd gevestigd;

• de administratie moet middels een directoriale beslissing hebben geantwoord op het bezwaarschrift dat door de belastingplichtige werd ingediend tegen de initiële aanslag;

• de subsidiaire aanslag dient voorgelegd aan de rechtbank binnen een termijn van 6 maanden te rekenen vanaf de rechterlijke beslissing waarbij de aanslag werd vernietigd.

De bepalingen van art. 356 WIB 92 beogen een nieuwe procedure te vermijden en door een versnelde procedure een uitspraak te verkrijgen over de verschuldigdheid van de belasting. 

Uit artikel 356 WIB92, dat ertoe strekt het voeren van een geheel nieuwe procedure te vermijden en door een versnelde procedure een uitspraak te verkrijgen over de verschuldigdheid van de belasting, volgt dat de bevoegdheid van de administratie beperkt is tot het vestigen van de subsidiaire aanslag zonder dat zij zich mag uitspreken over de uitvoerbaarverklaring ervan en het de rechter is die oordeelt over de wettigheid en de gegrondheid van de aanslag; daaruit volgt dat de administratie de onregelmatigheid niet dient te herstellen, noch de subsidiaire aanslag dient in te kohieren, maar ermee kan volstaan deze aanslag aan de rechter ter beoordeling voor te leggen (zie Cassatie 13 februari 2015, Rolnummer : F.13.0150.N, justel)

Alvorens een aanslag te kunnen vestigen op grond van gewijzigde elementen ten aanzien van de aangifte, dient de fiscus de belastingplichtige middels een gemotiveerd bericht van wijziging haar voornemen ter kennis te brengen.

De belastingplichtige kan hiertegen reageren.

Wanneer de fiscus een aanslag vestigt dient zij, op straffe van nietigheid van de aanslag uiterlijk de dag van de vestiging van de aanslag aan de belastingplichtige een kennisgeving van haar beslissing tot taxatie toe te sturen, met motivering waarom geen rekening wordt gehouden met de opmerkingen va de belastingsplichtige. Hierdoor kan de belastingplichtige de aanslag verder betwisten middels van een bezwaarschrift en zelfs later middels de fiscale procedure voor de. 

Indien de oorspronkelijke aanslag vernietigd wordt wegens schending van de regels inzake verjaring of wanneer de oorspronkelijke aanslag werd gevestigd met opzettelijke schending van een wettelijke regel en met het doel om aan het verstrijken van de aanslagtermijn te ontsnappen, kan de administratie geen nieuwe subsidiaire aanslag meer vestigen; een subsidiaire aanslag kan bijgevolg niet wettig worden gevestigd wanneer de oorspronkelijke aanslag nietig is verklaard omdat de belasting onregelmatig werd geheven volgens de procedure van de aanslag van ambtswege, terwijl dit had moeten gebeuren onder de voorwaarden van artikel 346 WIB92, en blijkt dat de administratie de aanslag opzettelijk op die wijze heeft vastgesteld teneinde verval te vermijden en over een bijkomende aanslagtermijn te beschikken (Cass. 9 januari 2015, justel).

Een subsidiaire aanslag is slechts mogelijk wanneer de aanslag vernietigd wordt wegens de schending van een wettelijke procedureregel, maar is niet mogelijk wanneer de aanslag geheel of ten dele nietig wordt verklaard omwille van verjaring; wanneer de oorspronkelijke aanslag wordt vernietigd wegens willekeur, is een nieuwe aanslag slechts mogelijk, indien die willekeur betrekking heeft op de wijze van vaststelling van de belastbare grondslag, en is een nieuwe aanslag niet mogelijk indien de willekeur betrekking heeft op het bestaan van de belastbare grondslag (Cass. 22 mei 2015, Rolnummer : F.13.0169.N justel)

Franse term: 
cotisation subsidiaire
Rechtsleer: 

Commentaar Fisconet van art. 356, WIB 92

I. WETTEKST

Nummer 356/0

Art. 356. - Wanneer tegen een met redenen omklede beslissing van de directeur der belastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar beroep is aangetekend, kan de administratie, zelfs buiten de termijnen bepaald in de artikelen 353 en 354, een subsidiaire aanslag ten name van dezelfde belastingschuldige op grond van alle of een deel derzelfde belastingelementen als de oorspronkelijke aanslag, van ambtswege aan de goedkeuring van het Hof van beroep onderwerpen.

De subsidiaire aanslag is slechts invorderbaar ter uitvoering van het arrest van het Hof.

Die subsidiaire aanslag wordt aan het Hof onderworpen door een aan de belastingschuldige betekend verzoekschrift; het verzoekschrift wordt betekend met dagvaarding om voor het Hof te verschijnen, wanneer het een overeenkomstig artikel 357 gelijkgestelde belastingschuldige betreft.

II. RECHT VAN DE ADMINISTRATIE OM EEN SUBSIDIAIRE AANSLAG AAN DE GOEDKEURING VAN HET HOF VAN BEROEP TE ONDERWERPEN

Nummer 356/1

Hoewel de administratie over geen recht van verhaal beschikt ten opzichte van haar eigen werk, noch van de beslissing van de directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar), biedt art. 356, WIB 92, haar de mogelijkheid die beslissing op onrechtstreekse wijze te bestrijden door aan de goedkeuring van het Hof van beroep, waarbij de belastingplichtige een voorziening aanhangig heeft gemaakt, een subsidiaire aanslag ten name van dezelfde belastingplichtige, of van een daarmee gelijk te stellen belastingplichtige, te onderwerpen. Het betreft hier een uitzonderlijk middel om, door een juiste toepassing van de belastingwet, een aanslag te verbeteren die, alvorens hij definitief is geworden, verkeerd blijkt te zijn (Brussel, 20.3.1961, CV Noordnatie).

Uit de vergelijking tussen de bepalingen van art. 355, WIB 92, die, onder de erin vermelde voorwaarden, de administratie machtigen, zelfs nadat het Hof van beroep een aanslag nietig heeft verklaard, een nieuwe aanslag te vestigen, en de bepalingen van art. 356, WIB 92, volgt dat de administratie door de voorziening in beroep van de belastingplichtige tegen de beslissing van de directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) het recht verkrijgt ambtshalve een subsidiaire aanslag aan de beoordeling van het Hof van beroep te onderwerpen (Cass., 7.3.1967, CV Noordnatie, Bull. 452, blz. 937).

Nummer 356/2

Art. 356, WIB 92, is van toepassing als een gemotiveerde beslissing van de directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar), die het voorwerp is van een voorziening in beroep, de betwiste aanslag gehandhaafd heeft, maar er redenen zijn om te geloven dat die aanslag door het Hof zou kunnen worden vernietigd.

Nummer 356/3

Het is uitgesloten een subsidiaire aanslag aan de goedkeuring van het Hof van beroep te onderwerpen wanneer de betwiste aanslag werd vernietigd bij gemotiveerde beslissing onderworpen aan het Hof.

In dergelijk geval, behoort het eventueel aan de administratie te gepasten tijde een nieuwe aanslag te vestigen bij toepassing van art. 355, WIB 92. Die aanslag is invorderbaar zonder andere bemoeiing van het Hof (Brussel, 22.12.1948, NV "Caisse hypothécaire Anversoise").

III. SUBSIDIAIRE AANSLAGEN VOOR HET HOF VAN VERWIJZING

Nummer 356/4

Art. 356, WIB 92, stelt de administratie in de mogelijkheid van ambtswege een subsidiaire aanslag aan de goedkeuring van het Hof van beroep te onderwerpen, zowel wanneer de zaak aanhangig is door een rechtstreekse voorziening van de belastingplichtige tegen de beslissing van de directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) als wanneer de zaak bij dit Hof aanhangig is na verwijzing door een arrest van het Hof van cassatie (Cass., 18.6.1959, Cambier, Bull. 360, blz. 118).

IV. TOEPASSINGSGEBIED VAN ART. 356, WIB 92

Nummer 356/5

De procedure betreffende het vestigen van een subsidiaire aanslag is een voorzorgsmaatregel opgevat in dezelfde geest als art. 355, WIB 92, ten einde de regularisatie te vereenvoudigen van een aanslag die nietig is wegens een ander gebrek dan laattijdigheid, en de inning van de werkelijk verschuldigde belasting te bespoedigen.

Die regularisatieprocedure is van toepassing in de gevallen en onder de voorwaarden bepaald in de art. 355 en 357, WIB 92. Derhalve wordt dienaangaande verwezen naar de onderrichtingen van 355/1 tot 42 en 357/1 tot 8.

V. IDENTITEIT VAN DE BELASTINGELEMENTEN

Nummer 356/6

De subsidiaire aanslag, welke de administratie aan de goedkeuring van het Hof van beroep kan onderwerpen, moet bovendien gevestigd zijn "op grond van alle of een deel derzelfde belastingelementen als de oorspronkelijke aanslag" d.w.z. de aanslag waarover de directeur (of de door hem gedelegeerde ambtenaar) ingevolge het bezwaarschrift wettelijk een uitspraak heeft gedaan (Cass., 14.10.1958, Holvoet, Pas. 1959, I, 159) en zoals die aanslag eventueel door de directeur (of de door hem gedelegeerde ambtenaar) werd gewijzigd (Cass., 25.3.1969, Van Horen, Bull. 472, blz. 438).

De uitdrukking "derzelfde belastingelementen" wordt nader toegelicht in 355/26 tot 28, waarnaar wordt verwezen.

VI. VESTIGING VAN DE SUBSIDIAIRE AANSLAGEN

Nummer 356/7

Bij de vestiging van een subsidiaire aanslag moet men zich schikken naar het aanvankelijk geschonden of verkeerd toegepast wettelijk voorschrift (Brussel, 3.3.1958, Olbrechts).

Nummer 356/8

Wanneer de subsidiaire aanslagen steunen op dezelfde bestanddelen als de vernietigde aanslagen en wanneer deze laatste werden ingekohierd na het verzenden van een regelmatig bericht van wijziging, is het geldig verklaren van de subsidiaire aanslagen niet ondergeschikt aan de verzending van een nieuw bericht van wijziging (Cass., 18.6.1959, Cambier, Bull. 360, blz. 118).

VII. INVORDERING VAN DE SUBSIDIAIRE AANSLAG

Nummer 356/9

De subsidiaire aanslag wordt slechts invorderbaar na de uitspraak van het Hof van beroep over de betwiste aanslagen.

Nummer 356/10

Voor de subsidiaire aanslag dient, zoals voor elke andere aanslag, een aanslagbiljet te worden uitgereikt. Indien de aanslag wordt gehandhaafd, moeten de nalatigheidsinteresten worden berekend, rekening houdend niet met de datum van uitreiking van het bewuste aanslagbiljet doch met de datum van het arrest waarbij het Hof van beroep over de subsidiaire aanslag uitspraak heeft gedaan. Het aanslagbiljet moet als vermelding dragen: "Subsidiaire aanslag, te betalen daags na de dag van het arrest van het Hof van beroep dat de aanslag geldig verklaart".

VIII. SUBSIDIAIRE AANSLAG TEN LASTE VAN "DEZELFDE BELASTINGSCHULDIGE" - VERZOEKSCHRIFT AAN HET HOF VAN BEROEP

Nummer 356/11

De subsidiaire aanslag ten name van de belastingschuldige ten laste van wie de oorspronkelijke aanslag was gevestigd, wordt aan het Hof onderworpen door een aan die belastingschuldige betekend verzoekschrift.

Het verzoekschrift (zie model in 356/12) moet worden gezonden aan het Hof van beroep. Het bevat :

- een bondige uiteenzetting van de feiten;

- de besluiten;

- het verzoekschrift van de administratie.

Een voor echt verklaard afschrift van het verzoekschrift dient vooraf bij deurwaardersexploot aan de belastingschuldige te worden betekend.

Aan het bij de griffie van het Hof van beroep in te dienen origineel worden het volledig origineel dossier met betrekking tot de subsidiaire aanslag en het origineel van het deurwaardersexploot betreffende de betekening van het verzoekschrift toegevoegd.

IX. MODEL VAN VERZOEKSCHRIFT AAN HET HOF VAN BEROEP

Nummer 356/12

Het verzoekschrift tot het Hof wordt naar onderstaand model opgesteld :

De Heren Eerste-Voorzitter, Voorzitters en Raadsheren bij het

Hof van beroep te

................................................... Mijne Heren, De Belgische Staat, vertegenwoordigd door de Heer Minister van Financiën, wiens kantoren gevestigd zijn te 1000 Brussel, Wetstraat, nr. 12 op vervolging en ten verzoeke van ondergetekende, directeur der directe belastingen te ........ wiens kantoren gevestigd zijn in ............ (administratief adres van de directeur der directe belastingen in de volgorde: postcode en stad, straat, straatnummer), en waar, voor zover als nodig, domicilie

wordt gekozen, heeft de eer aan uw beoordeling en goedkeuring de subsidiaire aanslag in .......... (de aard van de belastingen vermelden) met betrekking tot het aanslagjaar .... voor te leggen, welke aanslag, om de hierna uiteengezette redenen, door de Administratie der directe belastingen werd gevestigd ten laste van ,de Heer/Mevr. ............, krachtens art. 356, van het Wetboek van

de inkomstenbelastingen 1992. (Bondige uiteenzetting van de feiten). Op deze gronden en om deze redenen verzoekt de ondergetekende U, Mijne Heren, bij de uitspraak nopens de

voorziening in beroep ingediend door de betrokkene tegen de beslissing van ..... (datum vermelden), nr ......, de subsidiaire aanslag in ..... (de aard van de belastingen vermelden) gevestigd ten laste van de eiser onder artikel ...... van het kohier over het aanslagjaar .... aangelegd voor de gemeente ........, geldig en dienvolgens invorderbaar te verklaren en de betrokken belastingschuldige tot de kosten te veroordelen.

 

X. SUBSIDIAIRE AANSLAG TEN LASTE VAN EEN BELASTINGPLICHTIGE BESCHOUWD ALS "DEZELFDE BELASTINGSCHULDIGE" - VERZOEKSCHRIFT AAN HET HOF VAN BEROEP

Nummer 356/13

Wanneer de subsidiaire aanslag wordt gevestigd ten name van een belastingschuldige gelijkgesteld met degene te wiens laste de oorspronkelijke aanslag werd gevestigd, wordt te werk gegaan zoals aangestipt in 356/11, behalve dat, in dergelijk geval, de akte van betekening van het verzoekschrift (zie model in 356/15) tevens dagvaarding moet inhouden om voor het Hof te verschijnen (Cass., 11.4.1957, Lefebvre, Pas. 1957, I, 986).

Nummer 356/14

De advocaat van het Departement belast met de verdediging van de oorspronkelijke aanslag, wordt vooraf om advies gevraagd in verband met de bedoelde dagvaarding, o.m. ter vaststelling van dag en uur waarop moet worden gedagvaard.

XI. MODEL VAN AKTE VAN BETEKENING VAN HET VERZOEKSCHRIFT AAN HET HOF VAN BEROEP MET DAGVAARDING OM TE VERSCHIJNEN

Nummer 356/15

De akte van betekening van het verzoekschrift, houdende dagvaarding om voor het Hof te verschijnen, wordt als volgt opgesteld :

.........(Plaats), .....(datum) Op verzoek van de Belgische Staat, vertegenwoordigd door de Heer Minister van Financiën, wiens kantoren gelegen zijn te 1000 Brussel, Wetstraat, nr. 12, op vervolging en ten verzoeke van de Heer Directeur der directe belastingen te ..........., wiens kantoren gevestigd zijn in ............... (administratief adres van de directeur der directe belastingen in de volgorde: postcode en stad, straat, straatnummer), en waar, voor zover als nodig, domicilie wordt gekozen. Ik, ondergetekende, ..................., deurwaarder bij ......, wonende te ........, ...... straat, ... heb aan de Heer/Mevr. ......., wonende te ........, ........ straat, ..., waar ik gesproken heb met ......., een verzoekschrift betekend dat krachtens artikel 356, laatste lid van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 door mijn requirant, namens de Belgische Staat (Ministerie van Financiën), gezonden is aan de Heren Eerste-Voorzitter, Voorzitters en Raadsheren bij het Hof van beroep te ....., bij welk verzoekschrift aan de beoordeling en de goedkeuring van dat Hof van beroep onder meer een subsidiaire aanslag wordt voorgelegd in .......... (de aard van de belastingen vermelden) met betrekking tot het aanslagjaar .... welke aanslag, om de in bedoeld verzoekschrift uiteengezette redenen, door de Administratie der directe belastingen ten laste van de betekende werd gevestigd. Sprekende zoals hierboven uiteengezet, heb ik eveneens : 1° de betekende gedagvaard om op ............. (dag en datum), te ...... uur, voor het genoemde Hof van beroep, zetelend te ..........., te verschijnen om de bovenbedoelde aanslag in ...... (de aard van de belastingen vermelden) gevestigd te zijnen name door de Administratie der directe belastingen en gepreciseerd in het betekend verzoekschrift te horen goedkeuren en invorderbaar verklaren; 2° aan de betekende een afschrift gelaten van dit exploot en van het betekend verzoekschrift; 3° verklaard dat deze betekening met dagvaarding om te verschijnen geschiedt in uitvoering van het laatste lid van artikel 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 en als naar rechten behoort. Waarvan akte. Kosten. (Handtekening van de deurwaarder)

XII. AMBTENAREN AANGEWEZEN OM DE VERZOEKSCHRIFTEN TE DOEN BETEKENEN

Nummer 356/16

De directeurs van de directe belastingen worden aangewezen om de verzoekschriften waarmee de subsidiaire aanslagen bij toepassing van artikel 356, WIB 92 aan de Hoven van beroep worden onderworpen, in te dienen en te doen betekenen. Zij zullen nochtans deze taak slechts aanvangen met toelating van het Hoofdbestuur; de desbetreffende voorstellen moeten zo mogelijk worden gedaan bij het verzenden naar het Hoofdbestuur van de map 246 betreffende de oorspronkelijke aanslag of, indien het later gebeurt, onder verwijzing naar bewust dossier.

Nummer 356/17

Na betekening van het verzoekschrift en neerlegging van de desbetreffende stukken bij het Hof van beroep dient ten spoedigste een dossier 246 betreffende de subsidiaire aanslag aan het Hoofdbestuur en aan de advocaat van het Departement te worden gezonden. Die dossiers moeten op de voorzijde dezelfde refertes als het oorspronkelijk dossier dragen.

XIII. BEZWAARSCHRIFT TEGEN EEN SUBSIDIAIRE AANSLAG

Nummer 356/18

Een subsidiaire aanslag mag door de belastingschuldige worden betwist voor het Hof van beroep waaraan hij ter goedkeuring werd onderworpen, maar kan niet het voorwerp zijn van een ontvankelijk bezwaarschrift gericht tot de directeur der belastingen.

De omstandigheid dat niettemin een bezwaarschrift tegen dergelijke aanslag werd ingediend mag het Hof er niet toe brengen zijn beslissing te verdagen tot na de beslissing van de directeur der belastingen (Cass., 18.6.1959, Cambier, Bull. 360, blz. 118).

XIV. BETEKENING VAN HET VERZOEKSCHRIFT AAN HET HOF VAN BEROEP

Nummer 356/19

Geen enkele wettelijke bepaling maakt de geldigverklaring van een subsidiaire aanslag ondergeschikt aan de voorwaarde dat het desbetreffend kohieruittreksel niet zou gezonden geweest zijn aan de belastingplichtige vσσr de betekening aan deze laatste van het verzoek door de administratie gericht aan het Hof van beroep (Cass., 18.6.1959, Cambier, Bull. 360, blz. 118).

XV. VRIJSTELLING VAN SOMMIGE RECHTEN (ZEGELRECHT, REGISTRATIE, GRIFFIERECHT, EXPEDITIERECHT)

Nummer 356/20

Tot alle nuttige doeleinden wordt erop gewezen dat :

1° van zegelrecht worden vrijgesteld de voor de uitvoering van wetten en reglementen inzake belastingen ten bate van Staat, ... opgestelde of afgeleverde akten (zie art. 591, 4°, BR 26.6.1947 houdende het Wetboek der zegelrechten - BS 14.8.1947);

2° van de formaliteit der registratie worden vrijgesteld de akten, vonnissen en arresten betreffende de uitvoering van de wetten en reglementen inzake belastingen ten bate van Staat, ... (zie art. 162, 4°, KB nr. 64 van 30.11.1939 houdende het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten - BS 1.12.1939);

3° van het rolrecht (griffierecht) worden vrijgesteld de inschrijving van zaken waarvan de vonnissen en arresten genieten van de vrijstelling van het registratierecht of van de formaliteit der registratie (zie 2°, hiervoor; art. 2791, 1*, KB nr. 64 van 30.11.1939);

4° van expeditierecht zijn vrijgesteld de uitgiften, afschriften en uittreksels uit akten, vonnissen en arresten afgeleverd in fiscale zaken (art. 162, 4* en 280, 1*, KB nr. 64 van 30.11.1939).

bron fisconet

Rechtspraak: 

• Arrest van het Grondwettelijk Hof dd. 20.10.2009

Samenvatting

Bij vonnis heeft de Rechtbank van Eerste Aanleg te Leuven de volgende prejudiciële vraag gesteld :

"Schendt art. 356 WIB 92 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet doordat geen termijn wordt bepaald binnen dewelke de subsidiaire aanslag moet worden gevestigd, terwijl voor de vestiging van de aanslag normaal wel een termijn bepaald wordt door de artikelen 353 en 354 WIB 92 en terwijl art. 355 WIB 92 bepaalt dat wanneer de aanslag wordt nietig verklaard door de gewestelijke directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar de administratie een nieuwe aanslag kan vestigen binnen drie maanden vanaf de datum waarop de beslissing van de directeur der belastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar niet meer voor de rechter kan worden gebracht ?".

In de interpretatie waarin de subsidiaire aanslag buiten elke termijn in een nieuwe procedure kan worden voorgelegd aan de rechter die de initiële aanslag nietig heeft verklaard, schendt de in het geding zijnde bepaling bijgevolg het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie, zodat de prejudiciële vraag bevestigend dient te worden beantwoord.

M.b.t. de interpretatie van art. 356 WIB 92 waarbij de fiscale administratie de subsidiaire aanslag ook aan de rechter kan voorleggen tijdens het geding waarin uitspraak wordt gedaan over de nietigheid van de initiële aanslag, oordeelt het Hof echter anders.

Indien de fiscale administratie gebruik maakt van de mogelijkheid om een subsidiaire aanslag te vestigen tijdens de initiële betwisting, moet zij dat doen binnen een bepaalde termijn, namelijk vóór het sluiten van de debatten. Aangezien de zaak in die hypothese aanhangig blijft voor de rechter, die het algemeen rechtsbeginsel krachtens hetwelk een eindbeslissing moet worden uitgesproken binnen een redelijke termijn, in acht dient te nemen, is het gerechtvaardigd dat de in het geding zijnde bepaling geen vervaltermijn voor de fiscale administratie bepaalt.

In die interpretatie wordt het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie niet geschonden, zodat de prejudiciële vraag ontkennend moet worden beantwoord.

Volledige tekst

Rolnummer 4565

Arrest nr. 158/2009 van 20 oktober 2009

A R R E S T

In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Leuven.

Het Grondwettelijk Hof,

wijst na beraad het volgende arrest:

I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging

Bij vonnis van 7 november 2008 in zake de Belgische Staat tegen G. S. en A. H., waarvan de expeditie ter griffie van het Hof is ingekomen op 27 november 2008, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Leuven de volgende prejudiciële vraag gesteld:

« Schendt artikel 356 W.I.B. 1992 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet doordat geen termijn wordt bepaald binnen dewelke de subsidiaire aanslag moet worden gevestigd, terwijl voor de vestiging van de aanslag normaal wel een termijn bepaald wordt door de artikelen 353 en 354 W.I.B. 1992 en terwijl artikel 355 W.I.B. 1992 bepaalt dat wanneer de aanslag wordt nietig verklaard door de gewestelijke directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar de administratie een nieuwe aanslag kan vestigen binnen drie maanden vanaf de datum waarop de beslissing van de directeur der belastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar niet meer voor de rechter kan worden gebracht ? ».

Memories en memories van antwoord zijn ingediend door:

- G. S. en A. H., wonende te 3110 …;

- de Ministerraad.

Op de openbare terechtzitting van 16 september 2009:

- zijn verschenen:

II. De feiten en de rechtspleging in het bodemgeschil

De aanslag in de personenbelasting die voor het aanslagjaar 1999 werd gevestigd ten name van G. S. en zijn echtgenote A. H. werd door de Rechtbank van eerste aanleg te Leuven vernietigd bij vonnis van 23 februari 2007 omdat de termijn van één maand waarover de belastingplichtige beschikt om te antwoorden op het bericht van wijziging, niet werd gerespecteerd en omdat de kennisgeving van aanslag van ambtswege niet het volledige bedrag van de inkomsten en de andere gegevens vermeldde waarop de aangekondigde aanslag zou worden gebaseerd. Dat vonnis ging in kracht van gewijsde op 2 april 2007.

Vervolgens vestigde de fiscale administratie op 29 augustus 2007, datum van inkohiering, een subsidiaire aanslag op grond van artikel 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : WIB 1992). Het verzoek tot geldigverklaring en invorderbaarheid van de subsidiaire aanslag werd middels een deurwaardersexploot betekend aan G. S. en A. H. op 7 september 2007 en werd ter griffie neergelegd op 12 oktober 2007.

Voor de verwijzende rechter voeren de G. S. en A. H. aan dat het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie zou zijn geschonden, doordat artikel 356 niet voorziet in een termijn waarbinnen een subsidiaire aanslag kan worden gevestigd, terwijl dergelijke termijnen wel bestaan in andere gevallen, met name in het geval bedoeld in artikel 355 van het WIB 1992. De rechter stelt vast dat de termijn bedoeld in artikel 355 van het WIB 1992, indien hij van toepassing zou zijn, zou zijn overschreden, en stelt daarop de voormelde prejudiciële vraag.

III. In rechte

- A -

Standpunt van G. S. en A. H.

A.1. De verwerende partijen in het bodemgeschil voeren aan dat de belastingplichtige die na de nietigverklaring van de aanslag door de gewestelijke directeur wordt geconfronteerd met een nieuwe aanslag conform artikel 355 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : WIB 1992), zich in dezelfde situatie bevindt als de belastingplichtige die na de nietigverklaring van de aanslag door de rechter wordt geconfronteerd met een subsidiaire aanslag conform artikel 356 van het WIB 1992. In beide gevallen wordt de aanslag immers vernietigd vanwege een procedurefout en in beide gevallen ligt het initiatiefrecht bij de fiscale administratie.

A.2. Zij betogen dat het feit dat artikel 355 van het WIB 1992 daartoe een vervaltermijn van drie maanden na het definitief worden van het vonnis bepaalt, terwijl de fiscale administratie krachtens artikel 356 van het WIB 1992 aan geen enkele termijn zou zijn gebonden, een ongelijke behandeling uitmaakt, die niet kan worden gerechtvaardigd, zodat het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie zou zijn geschonden. Het gevaar bestaat immers dat de fiscale administratie, bij toepassing van de in het geding zijnde bepaling, pas geruime tijd na het definitief worden van het vonnis dat de initiële aanslag nietig verklaart, een subsidiaire aanslag aan de rechter voorlegt.

A.3. Zij zetten met name uiteen dat de ratio van aanslagtermijnen in het rechtszekerheidsbeginsel gelegen is. Elke aanslagprocedure in het fiscaal recht, behalve de in het geding zijnde bepaling, voorziet daarom in een strikt bepaalde of minstens bepaalbare vervaltermijn waarbinnen die aanslag moet worden gevestigd.

A.4. Zij zijn tevens van mening dat de rechter aan wie de subsidiaire aanslag wordt voorgelegd, niet bevoegd is om te beoordelen of de redelijke termijn zou zijn overschreden. Bovendien zou het bepalen welke termijn « redelijk » is, aanleiding geven tot willekeur, of minstens conflicteren met de strikt bepaalde vervaltermijnen.

Daarnaast zou ook de toepassing van het rechtszekerheidsbeginsel in fiscale zaken, gelet op de vaste rechtspraak van het Hof van Cassatie, onvoldoende waarborgen bieden. De rechter zou bijgevolg niet over een wettelijke mogelijkheid beschikken om een aanslag nietig te verklaren wegens een overschrijding van de redelijke termijn.

A.5. Tot slot voeren de verwerende partijen in het bodemgeschil aan dat de in het geding zijnde bepaling ook op een andere manier kan worden geïnterpreteerd, en dat die interpretatie wel grondwetsconform zou zijn. Die interpretatie houdt in dat de fiscale administratie de subsidiaire aanslag enkel tijdens het geding waarin uitspraak wordt gedaan over de nietigheid van de aanslag, kan voorleggen aan de rechter die met die zaak belast is. In die interpretatie zou het gerechtvaardigd zijn dat de in het geding zijnde bepaling geen termijn bepaalt, aangezien de rechter, en niet de fiscale administratie, meester van het geding blijft.

Standpunt van de Ministerraad

A.6. De Ministerraad voert in hoofdorde aan dat de in het geding zijnde categorieën niet vergelijkbaar zijn. De strikt bepaalde termijnen in de artikelen 353, 354 en 355 van het WIB 1992 zouden immers niet vergelijkbaar zijn met de « redelijke termijn » waarbinnen de in het geding zijnde bepaling dient te worden toegepast. Bovendien zijn de eerstgenoemde bepalingen enkel van toepassing in de administratieve fase, terwijl de in het geding zijnde bepaling enkel in de door de belastingplichtige gestarte gerechtelijke fase van toepassing is. Terwijl de ene fase door het fiscaal recht wordt beheerst, wordt de andere fase door het gerechtelijk recht geregeld.

A.7.1. In ondergeschikte orde voert de Ministerraad aan dat het in het geding zijnde onderscheid objectief kan worden gerechtvaardigd. Het ontbreken van een termijn in de in het geding zijnde bepaling zou worden verantwoord door het feit dat moet worden vermeden dat belastingplichtigen ontsnappen aan een belasting die niettemin verschuldigd is.

A.7.2. Daarnaast wijst de Ministerraad op de doelstelling om de procedure zo veel mogelijk te versnellen. In plaats van de procedure van nul te laten herbeginnen, moet de fiscale administratie een subsidiaire aanslag aan het oordeel van de rechter voorleggen, zodat minstens de fase van het administratief bezwaar wordt overgeslagen.

A.8. Verder betoogt de Ministerraad dat de gevolgen van de in het geding zijnde procedure evenredig zijn, aangezien de fiscale administratie bij toepassing van de in het geding zijnde bepaling niet eindeloos kan wachten met het voorleggen van een subsidiaire aanslag. De termijn die nodig is om een subsidiaire aanslag te vestigen, verschilt naar gelang van de omstandigheden van de zaak, maar doordat in de in het geding zijnde procedure steeds een rechter optreedt, zal normaal gezien worden beoordeeld of aan de vereisten van de redelijke termijn is voldaan.

Bovendien kan het volgens de Ministerraad in sommige gevallen interessant zijn dat er overleg plaatsvindt tussen de belastingplichtige en de fiscale administratie, hetgeen zou worden bemoeilijkt indien er een vervaltermijn zou bestaan.

A.9. Tot slot beklemtoont de Ministerraad dat de in het geding zijnde bepaling inderdaad de keuze biedt aan de fiscale administratie om, hetzij in het kader van de initiële procedure, hetzij in het kader van een nieuwe procedure voor dezelfde rechter, een subsidiaire aanslag te vestigen. Een duidelijke wettekst mag immers niet worden geïnterpreteerd in het licht van zijn parlementaire voorbereiding. Volgens de Ministerraad maakt geen van beide procedures inbreuk op het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie.

- B -

B.1.1. De artikelen 353, 354 en 359 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : WIB 1992) vormen het gemeen recht inzake de fiscale aanslagtermijnen.

Artikel 353 van het WIB 1992 bepaalt:

« De belasting met betrekking tot de inkomsten en de andere gegevens vermeld in de daartoe bestemde rubrieken van een aangifteformulier dat voldoet aan de vorm- en termijnvereisten van de artikelen 307 tot 311, wordt gevestigd binnen de in artikel 359 gestelde termijn, die evenwel niet korter mag zijn dan zes maanden vanaf de datum waarop de aangifte bij de bevoegde aanslagdienst is toegekomen.

In afwijking van het eerste lid mag de in artikel 359 gestelde termijn evenwel niet korter zijn dan zes maanden te rekenen vanaf de datum waarop het in artikel 306 bedoelde voorstel van aanslag aan de belastingplichtige is toegestuurd ».

Artikel 354 van het WIB 1992 bepaalt:

« Bij niet-aangifte, bij laattijdige overlegging van aangifte, of wanneer de verschuldigde belasting hoger is dan de belasting met betrekking tot de belastbare inkomsten en de andere gegevens vermeld in de daartoe bestemde rubrieken van een aangifteformulier dat voldoet aan de vorm- en termijnvereisten, gesteld bij de artikelen 307 tot 311 mag de belasting of de aanvullende belasting, in afwijking van artikel 359, worden gevestigd gedurende drie jaar vanaf 1 januari van het jaar waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd waar voor de belasting is verschuldigd.

Deze termijn wordt met twee jaar verlengd in geval van inbreuk op de bepalingen van dit Wetboek of van ter uitvoering ervan genomen besluiten, gedaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

De onroerende voorheffing, de administratieve boete en, voor zover ze niet binnen de in artikel 412 gestelde termijn zijn betaald, de roerende voorheffing en de bedrijfsvoorheffing mogen eveneens worden gevestigd binnen de termijn bepaald in de twee vorige leden.

Wanneer de belastingplichtige of de echtgenoot op wiens goederen de aanslag wordt ingevorderd, binnen de in het eerste lid bedoelde termijn van 3 jaar, overeenkomstig de artikelen 366 tot 371 een bezwaarschrift heeft ingediend, wordt die termijn verlengd met een tijdperk dat gelijk is aan de tijd die is verlopen tussen de datum van het indienen van het bezwaarschrift en die van de beslissing van de directeur of de gedelegeerde ambtenaar, zonder dat die verlenging meer dan zes maanden mag bedragen ».

Artikel 359 van het WIB 1992 bepaalt:

« Het aanslagjaar begint op 1 januari en eindigt op de daaropvolgende 31ste december.

Evenwel kan de voor een aanslagjaar verschuldigde belasting op geldige wijze gevestigd worden tot 30 juni van het jaar dat volgt op dat waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd ».

B.1.2. Aangezien de wetgever van oordeel was dat het nietig verklaren, hetzij door de gewestelijke directeur, hetzij door de rechter, van de initiële aanslag, niet tot gevolg mag hebben dat bepaalde belastingplichtigen worden ontheven van belastingen die ze verschuldigd zijn, bepaalde hij bij artikel 32 van de wet van 20 augustus 1947 « waarbij wijzigingen worden gebracht : a) aan de wetten en besluiten betreffende de inkomstenbelastingen en de nationale crisisbelasting; b) aan de wetten en besluiten betreffende de met de directe belastingen gelijkgestelde taxes » dat de fiscale administratie in die gevallen een nieuwe aanslag of een subsidiaire aanslag kan vestigen.

Indien de « directeur der belastingen » de aanslag nietig verklaarde, had de fiscale administratie de keuze tussen het vestigen van een nieuwe aanslag of het aan het hof van beroep voorleggen van een subsidiaire aanslag. Indien de rechter de aanslag nietig verklaarde, stond alleen de mogelijkheid van de subsidiaire aanslag open.

Die bepaling werd later overgenomen in de artikelen 260 en 261 van het WIB 1964, thans de artikelen 355 en 356 van het WIB 1992.

B.1.3. Het gaat om een verplichting voor de fiscale administratie zodra de daartoe gestelde voorwaarden zijn vervuld, aangezien het haar niet vrijstaat af te zien van de invordering van verschuldigde belastingen (Cass., 5 september 1967, Arr. Cass., 1968, p. 23).

B.1.4. Sinds de hervorming van de fiscale procedure met de wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen is de keuzemogelijkheid van de fiscale administratie beperkt : de nieuwe aanslag krachtens artikel 355 van het WIB 1992 is nog enkel mogelijk wanneer de gewestelijke directeur de initiële aanslag nietig verklaart, terwijl een subsidiaire aanslag krachtens artikel 356 van het WIB 1992, de in het geding zijnde bepaling, enkel kan worden toegepast indien de rechter de initiële aanslag nietig verklaart.

Artikel 355 van het WIB 1992 bepaalt:

« Wanneer een aanslag nietig verklaard is omdat hij niet werd gevestigd overeenkomstig een wettelijke regel, met uitzondering van een regel betreffende de verjaring, kan de administratie, zelfs wanneer de voor het vestigen van de aanslag gestelde termijn reeds is verlopen, ten name van dezelfde belastingschuldige, op grond van dezelfde belastingelementen of op een gedeelte ervan, een nieuwe aanslag vestigen binnen drie maanden vanaf de datum waarop de beslissing van de directeur van de belastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar niet meer voor de rechter kan worden gebracht.

Wanneer de vernietigde aanslag tot een teruggave van een belastingkrediet, voorheffing of voorafbetaling aanleiding heeft gegeven, wordt bij de vestiging van de nieuwe vervangende aanslag rekening gehouden met deze teruggave ».

Artikel 356 van het WIB 1992 bepaalt:

« Wanneer tegen een beslissing van de directeur van de belastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar beroep is aangetekend, en het gerecht de aanslag geheel of ten dele nietig verklaart om een andere reden dan verjaring, kan de administratie zelfs buiten de termijnen bepaald in de artikelen 353 en 354, een subsidiaire aanslag op naam van dezelfde belastingschuldige en op grond van alle of een deel van dezelfde belastingelementen als de oorspronkelijke aanslag, ter beoordeling voorleggen aan het gerecht, dat uitspraak doet over dat verzoek.

Wanneer de aanslag waarvan de nietigheid door het gerecht wordt uitgesproken, aanleiding heeft gegeven tot een teruggave van een voorheffing of voorafbetaling, wordt bij de berekening van de aan het oordeel van het gerecht onderworpen subsidiaire aanslag rekening gehouden met deze teruggave.

De subsidiaire aanslag is slechts invorderbaar of terugbetaalbaar ter uitvoering van de beslissing van het gerecht.

Die subsidiaire aanslag wordt aan het gerecht onderworpen door een aan de belastingschuldige betekend verzoekschrift; het verzoekschrift wordt betekend met dagvaarding om te verschijnen, wanneer het een overeenkomstig artikel 357 gelijkgestelde belastingschuldige betreft ».

B.2.1. Die hertaxatiemogelijkheid is volgens de wetgever verantwoord doordat het « een zaak van eenvoudige rechtvaardigheid is, dat elk belastingplichtige zijn bijdrage aan de Staat betaalt, zelfs zo de ambtenaar van het Bestuur een procedurevergissing heeft begaan » (Parl. St., Kamer, 1946-1947, nr. 407, p. 59).

Ook mag, « wanneer de Administratie in de toepassing der wetten een vergissing heeft begaan, […] de billijke verdeeling van de fiscale lasten daardoor niet worden beïnvloed, behalve wanneer de belastingplichtige het voordeel van het rechtsverval heeft verkregen » (Parl. St., Kamer, 1946-1947, nr. 59, pp. 24-25).

B.2.2. In zijn arrest nr. 211/2004 van 21 december 2004 heeft het Hof geoordeeld dat, gelet op de in B.2.1 beschreven doelstellingen, artikel 355 van het WIB 1992 het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie niet schendt in zoverre die bepaling de fiscale administratie toelaat haar fouten recht te zetten, terwijl de belastingplichtige die mogelijkheid niet heeft.

B.3.1. In casu is niet het bestaan zelf van de hertaxatiemogelijkheid in het geding, maar het onderscheid inzake vervaltermijnen tussen de nieuwe aanslag krachtens artikel 355 van het WIB 1992, enerzijds, en de subsidiaire aanslag krachtens de in het geding zijnde bepaling, anderzijds.

Artikel 355 van het WIB 1992 bepaalt immers dat de fiscale administratie beschikt over een termijn van drie maanden « vanaf de datum waarop de beslissing van de directeur van de belastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar niet meer voor de rechter kan worden gebracht ». Met toepassing van de in het geding zijnde bepaling is de fiscale administratie daarentegen aan geen enkele vervaltermijn gehouden, en kan ze de subsidiaire aanslag zelfs aan de rechter voorleggen « buiten de termijnen bepaald in de artikelen 353 en 354 ».

B.3.2. Nochtans bevindt de belastingplichtige wiens initiële aanslag nietig wordt verklaard door de rechter, zich niet in een wezenlijk verschillende situatie ten opzichte van de belastingplichtige wiens initiële aanslag nietig wordt verklaard door de gewestelijke directeur. In beide gevallen gebeurt dit immers vanwege vormfouten die niet aan de belastingplichtige te wijten zijn, in beide gevallen ligt het initiatief bij de fiscale administratie en in beide gevallen bestaat de gerechtvaardigde doelstelling erin de verschuldigde belasting toch te innen.

B.4.1. De fiscale administratie hanteert twee technieken om de subsidiaire aanslag bedoeld in de in het geding zijnde bepaling te vestigen. De eerste techniek bestaat erin tijdens het geding waarin uitspraak wordt gedaan over de nietigheid van de initiële aanslag, hetzij bij wijze van tegenvordering, hetzij na een tussenvonnis dat de aanslag nietig verklaart, een subsidiaire aanslag aan de controle van de rechter voor te leggen. De tweede techniek houdt in dat de fiscale administratie na het eindvonnis dat de initiële aanslag nietig verklaart, een subsidiaire aanslag aan dezelfde rechter voorlegt in een nieuw geding.

B.4.2. Indien, zoals in casu, de fiscale administratie wacht tot wanneer er een eindvonnis is in de initiële betwisting, en een subsidiaire aanslag vestigt in een nieuwe procedure, beslist zij autonoom over de daarbij gehanteerde termijn. In die hypothese dient te worden onderzocht of er een redelijke rechtvaardiging bestaat voor het ontbreken van een vervaltermijn waarbinnen de subsidiaire aanslag aan de rechter moet worden voorgelegd.

B.5. De doelstelling van de procedure van de subsidiaire aanslag bestaat erin, zoals de Ministerraad ook aangeeft, « om de procedure zoveel mogelijk te versnellen zodat de aanslag zo snel mogelijk definitief wordt » (Parl. St., Senaat, 1998-1999, nr. 1-966/11, pp. 161-162).

Daarom wordt de subsidiaire aanslag meteen voorgelegd aan het oordeel van de rechter die de initiële aanslag heeft vernietigd, zodat de fase van het administratief beroep wordt overgeslagen. In die mate voldoen beide in B.4.1 beschreven technieken aan de proceseconomische doelstelling.

B.6.1. Het ontbreken, zoals in de geding zijnde bepaling, van enige aanslagtermijn, heeft tot gevolg dat het rechtszekerheidsbeginsel wordt geschonden, aangezien de belastingplichtige voor onbepaalde tijd in het ongewisse blijft betreffende het betrokken aanslagjaar, zonder dat hij over een mogelijkheid beschikt om de procedure te bespoedigen.

B.6.2. In de interpretatie waarin de subsidiaire aanslag buiten elke termijn in een nieuwe procedure kan worden voorgelegd aan de rechter die de initiële aanslag nietig heeft verklaard, schendt de in het geding zijnde bepaling bijgevolg het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie, zodat de prejudiciële vraag bevestigend dient te worden beantwoord.

B.7.1. De in het geding zijnde bepaling is evenwel nog voor een andere interpretatie vatbaar. Zoals in B.4.1 werd vastgesteld, kan de fiscale administratie de subsidiaire aanslag bedoeld in de in het geding zijnde bepaling ook aan de rechter voorleggen tijdens het geding waarin uitspraak wordt gedaan over de nietigheid van de initiële aanslag. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat het die interpretatie was die de wetgever in 1999 voor ogen had:

« Wanneer de rechtbank van eerste aanleg of het hof van beroep een aanslag nietig verklaart, wijzen ze een tussentijds vonnis. Op dat ogenblik kan de administratie, veeleer dan de procedure van nul te herbeginnen door te herbelasten, een subsidiaire aanslag voorstellen die ze de rechtbank ter beoordeling voorlegt. De rode draad in alle regeringsamendementen is het streven om de procedure zoveel mogelijk te versnellen zodat de aanslag zo snel mogelijk definitief wordt » (Parl. St., Senaat, 1998-1999, nr. 1-966/11, pp. 161-162).

B.7.2. Indien de fiscale administratie gebruik maakt van de mogelijkheid om een subsidiaire aanslag te vestigen tijdens de initiële betwisting, moet zij dat doen binnen een bepaalde termijn, namelijk vóór het sluiten van de debatten. Aangezien de zaak in die hypothese aanhangig blijft voor de rechter, die het algemeen rechtsbeginsel krachtens hetwelk een eindbeslissing moet worden uitgesproken binnen een redelijke termijn, in acht dient te nemen, is het gerechtvaardigd dat de in het geding zijnde bepaling geen vervaltermijn voor de fiscale administratie bepaalt.

B.7.3. In die interpretatie wordt het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie niet geschonden, zodat de prejudiciële vraag ontkennend dient te worden beantwoord.

Om die redenen,

het Hof

zegt voor recht:

- Aldus geïnterpreteerd dat het de fiscale administratie toelaat de subsidiaire aanslag aan de beoordeling van de rechter voor te leggen in een nieuw geding, schendt artikel 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

- Aldus geïnterpreteerd dat het de fiscale administratie enkel toelaat de subsidiaire aanslag aan de beoordeling van de rechter voor te leggen tijdens het geding waarin uitspraak wordt gedaan over de nietigheid van de initiële aanslag, schendt artikel 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet.

Aldus uitgesproken in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, op de openbare terechtzitting van 20 oktober 2009.

• Hof van Beroep - Arrest van 25 november 2010 (Brussel), 1989/FR/408

Samenvatting

artikel 356, al.1 WIB/92 zoals gewijzigd door W.22/12/2009 - akkoord partijen over invorderbaarheid voorgelegde subsidiare aanslag - verzoek administratie beoordeling subsidiaire aanslag - vóór rechterlijke beslissing die nietigverklaring oplegt - voorbarig en onontvankelijk

 

Arrest

HOF van BEROEP te BRUSSEL

Zesde fiscale kamer

Nr. van de zaak : 1989/FR/408

IN ZAKE VAN :

1.De heer X,

2.Mevrouw Y, samen wonende te, ,

verzoekers,

TEGEN :

DE BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de Heer Minister van Financiën, in de persoon van de heer Gewestelijk Directeur van de Directe Belastingen te Leuven, wiens burelen gevestigd zijn te 3001 Leuven, Philipssite, 3A, bus 1,,

Het hof, na beraad, spreekt in openbare terechtzitting volgend arrest uit :

 

 

R. EINDARREST (art 356 WIB/92) - gegrond

 

DE PROCEDURE

De zaak werd ter zitting van 4 november 2010 hernomen voor de anders samengestelde zetel.

De voorziening van verzoekers werd, samen met het origineel van het exploot van kennisgeving, neergelegd ter griffie van dit hof op 25 augustus 1989.

De voorziening is gericht tegen de directeursbeslissing van 19 juli 1989 van de gewestelijke directeur der directe belastingen te Leuven (ref. nr. 812230) waarbij het bezwaarschrift van verzoekers werd afgewezen tegen de volgende aanslag in de personenbelasting, gemeente Meise :

- artikel nr. 8708537, supplement aan artikel 7709273, aanslagjaar 1987, inkomsten 1986, dd. 16.6.1988, voor een bedrag van 816.869 BEF (20.249,65 euro ).

 

Eerste verzoeker was in het betrokken aanslagjaar bestuurder in een N.V. Radiological and imaging diagnostic center.

Tussen partijen is betwisting gerezen over het ogenblik van belastbaarheid van eerste verzoeker op een bezoldiging ten bedrage van 893.706 BEF, in de vennootschap ten laste genomen in 1986 en op het passief van de balans geboekt in de rekening "te betalen bezoldigingen", die in 1987 effectief ter beschikking werd gesteld van eerste verzoeker.

De Belgische Staat hield aanvankelijk voor dat deze bezoldiging in hoofde van eerste verzoeker belastbaar was voor het inkomstenjaar 1986.

Een verbeterende fiche nr. "281.20" werd opgemaakt, waarbij voormelde bezoldiging erin opgenomen werd als "niet periodieke bezoldigingen, andere dan tantièmes" belastbaar voor het inkomstenjaar 1986.

Partijen zetten verder uiteen dat lastens de reeds genoemde naamloze vennootschap een aanslag in de bedrijfsvoorheffing werd ingekohierd voor de reeds genoemde bezoldiging en dit voor het aanslagjaar 1986.

Bij arrest van dit hof van 8 juni 1995 aangaande een op grond hiervan ontstaan geschil tussen deze vennootschap en de Belgische Staat werd het akkoord tussen deze vennootschap en de Belgische Staat vastgesteld, dat inhield dat het door de Belgische Staat weerhouden bijkomend belastbaar gedeelte voor eerste verzoeker voor aanslagjaar 1987 en de verrekende bedrijfsvoorheffing, moeten toegerekend worden voor aanslagjaar 1988.

In huidige zaak werd een bezwaarschrift ingediend tegen voormelde aanslag, dat bij voornoemde directorale beslissing werd afgewezen.

Verzoekers legden daarop het voormelde fiscaal verzoekschrift neer ter griffie van het hof, dat huidige zaak aanhangig maakte.

Op 27 januari 1995 werd ter griffie van dit hof een verzoekschrift en dossier neergelegd door de Belgische Staat, waarin aan dit hof een verzoek tot beoordeling en goedkeuring van een subsidiaire aanslag inzake het aanslagjaar 1988 krachtens art. 261 W.I.B.1964 (art. 356 W.I.B.1992) wordt voorgelegd.

IN RECHTE

a. Aangaande de fiscale voorziening van verzoekers

ONTVANKELIJKHEID

De fiscale voorziening, regelmatig ingesteld door verzoekers, binnen de wettelijke termijn, is ontvankelijk.

TEN GRONDE

Bij besluiten neergelegd ter zitting van 6 januari 2010 verzoekt de Belgische Staat, verwijzend naar het hoger genoemd arrest van dit hof van 8 juni 1995, om het gegrond verklaren van het door verzoekers ingediend fiscaal verzoekschrift.

Uit de besluiten neergelegd door verzoekers op 28 september 2010 kan worden afgeleid dat zij instemmen met dit verzoek tot gegrondverklaring van hun fiscaal verzoekschrift.

In die zin komt het voor als hebben partijen een akkoord bereikt over de vordering in het eigenlijk fiscaal verzoekschrift, zodat daarvan akte verleend kan worden en de vernietiging zoals hierna bepaald gedaan kan worden.

 

b. Aangaande het verzoek tot geldig en invorderbaar verklaren van de subsidiaire aanslag

ONTVANKELIJKHEID

Bij verzoekschrift neergelegd ter griffie op 27 januari 1995 vordert de Belgische Staat de door hem voorgelegde subsidiaire aanslag in de personenbelasting gevestigd voor de gemeente Meise in hoofde van verzoekers, artikel 478201, aanslagjaar 1988, inkomsten 1987, voor een bedrag van 249.584 BEF (6.187,02 euro ), door hem voorgelegd als stuk nr. 66 van het bundel betreffende het verzoek tot invorderbaar verklaren van de subsidiaire aanslag, geldig en invorderbaar te verklaren.

Ter zitting van het hof van 6 januari 2010 werden partijen uitgenodigd om een standpunt in te nemen aangaande dit verzoek gezien de inmiddels tussen gekomen wetswijziging van 22 december 2009 waarbij door artikel 2 van deze wet, artikel 356 W.I.B. 1992 werd vervangen.

Partijen stellen beiden in hun besluiten akkoord te zijn omtrent de geldigheid van voormelde subsidiaire aanslag voorgelegd aan het hof.

 

 

Artikel 3 van deze wet bepaalt :

"Artikel 2 is onmiddellijk van toepassing ongeacht het aanslagjaar. ..."

 

Evenwel is artikel 356 W.I.B.1992 inmiddels gewijzigd, wijziging die, gezien het hiervoor genoemde, onmiddellijk van toepassing is ongeacht het aanslagjaar.

Artikel 356 W.I.B.1992, in zijn nieuwe versie, laat de Belgische Staat de mogelijkheid een subsidiaire aanslag door middel van conclusies aan het oordeel van het hof te onderwerpen binnen de voorwaarden zoals gesteld door deze bepaling, qua termijn bepaald als zijnde voor te leggen "gedurende die termijn van zes maanden".

Immers stelt artikel 356 W.I.B.1992 dat wanneer tegen een beslissing van de directeur van de belastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar een vordering in rechte is ingesteld en de rechter de aanslag geheel of ten dele nietig verklaart, om een andere reden dan verjaring, de zaak gedurende een termijn van zes maanden te rekenen vanaf de rechterlijke beslissing ingeschreven blijft op de rol.

Het belastingrecht en dus ook artikel 356 W.I.B.1992 zijn van openbare orde.

Niettegenstaande het akkoord tussen partijen over de invorderbaarheid van de door de Belgische Staat voorgelegde subsidiaire aanslag, moet gezien voormelde wijziging van artikel 356 W.I.B.1992 en gezien de inwerkingtreding van die wijziging, thans worden vastgesteld dat de thans door artikel 356 W.I.B.1992 voorziene termijn nog niet is beginnen lopen zodat niet op ontvankelijke wijze thans reeds kennis genomen kan worden van de vordering van de Belgische Staat tot het invorderbaar verklaren van de door hem voorgelegde subsidiaire aanslag.

Geen akkoord kan tussen partijen afgesloten worden aangaande een afwijking van artikel 356 W.I.B.1992 zoals thans van toepassing, gezien het openbare orde-karakter ervan. Bovendien zou anders redeneren in het algemeen het gevaar van het ontstaan van tegenstrijdige gerechtelijke beslissingen in de hand werken (J. VANDEN BRANDEN, "De subsidiaire aanslag (art. 356 W.I.B.92) na de wet van 22 december 2009", A.F.T., 2010, nr. 5, 3, in het bijzonder 9, randnr. 12), nu gedurende de termijn van zes maanden zoals na de wetswijziging voornoemd voorzien in artikel 356 W.I.B.1992, de termijn om een voorziening in cassatie in te dienen tegen het arrest dat overgaat tot nietigverklaring van een initiële aanslag, is geschorst.

Derhalve moet worden vastgesteld dat het reeds door de Belgische Staat ingestelde verzoek tot het invorderbaar verklaren van de door hem voorgelegde subsidiaire aanslag, thans voorbarig en dus onontvankelijk is.

 

c. Aangaande de kosten

Op 1 januari 2008 is de Wet van 21 april 2007 betreffende de verhaalbaarheid van de erelonen en de kosten verbonden aan de bijstand van een advocaat en haar uitvoerings-K.B. van 26 oktober 2007 in werking getreden.

De Belgische Staat stelde ter zitting bij monde van zijn raadsman dat geen rechtsplegingvergoeding verschuldigd is, terwijl verzoekers verklaarden zich naar de wijsheid van het hof te gedragen.

Krachtens art. 392 § 2 W.I.B. 1992 (art. 293 W.I.B. 1964) worden de kosten in huidige procedure geregeld als in strafzaken (bepaling W.I.B. zoals van kracht voor de opheffing door art. 34 Wet 15 maart 1999, cfr. art. 97, lid 9 Wet 15 maart 1999, B.S. 27.3.1999).

Krachtens artikel 162, lid 1 Sv. verwijst ieder veroordelend vonnis, uitgesproken tegen de beklaagde en tegen de personen die voor het misdrijf burgerrechtelijk aansprakelijk zijn, hen in de kosten, zelfs jegens de openbare partij.

Derhalve worden de kosten vereffend zoals aangehaald in het beschikkend gedeelte.

OM DEZE REDENEN,

HET HOF, rechtsprekend na tegenspraak,

Gelet op art 24bis van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken;

Verklaart de voorziening van verzoekers ontvankelijk en gegrond,

Vernietigt de aanslag in de personenbelasting, gevestigd in hoofde van verzoekers, gemeente Meise, artikel nr. 8708537, supplement aan artikel 7709273, aanslagjaar 1987, inkomsten 1986, dd. 16.6.1988

Veroordeelt de Belgische Staat tot de terugbetaling van alle ten onrechte ontvangen bedragen, vermeerderd met de moratoriumintresten van art. 418 W.I.B.1992 (art. 308 W.I.B.1964),

Verklaart het verzoekschrift van de Belgische Staat tot het geldig en uitvoerbaar verklaren van de subsidiaire aanslag onder artikel nr. 478.201 over aanslagjaar 1988 in hoofde van verzoekers, thans onontvankelijk,

Veroordeelt de Belgische Staat tot de kosten van de voorziening, vereffend zoals in strafzaken op 11,82 EUR.

Wetgeving: 

Artikel 356, WIB 92:

Wanneer tegen een beslissing van de adviseur-generaal van de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar een vordering in rechte is ingesteld en de rechter de aanslag geheel of ten dele nietig verklaart, om een andere reden dan verjaring, blijft de zaak gedurende een termijn van zes maanden te rekenen vanaf de rechterlijke beslissing ingeschreven op de rol.

Gedurende die termijn van zes maanden die de termijnen om verzet of hoger beroep aan te tekenen of om een voorziening in cassatie in te dienen schorst, kan de administratie een subsidiaire aanslag door middel van conclusies aan het oordeel van de rechter onderwerpen op naam van dezelfde belastingschuldige en op grond van alle of een deel van dezelfde belastingelementen als de initiële aanslag.

Als de administratie een subsidiaire aanslag binnen de voornoemde termijn van zes maanden aan de rechter voorlegt, beginnen, in afwijking van het eerste lid, de termijnen om verzet of hoger beroep aan te tekenen of om een voorziening in cassatie in te dienen te lopen vanaf de betekening van de rechterlijke beslissing betreffende de subsidiaire aanslag.

Wanneer de aanslag waarvan de nietigheid door de rechter wordt uitgesproken, aanleiding heeft gegeven tot een teruggave van een voorheffing of voorafbetaling, wordt bij de berekening van de aan het oordeel van de rechter onderworpen subsidiaire aanslag rekening gehouden met die teruggave.

De subsidiaire aanslag is slechts invorderbaar of terugbetaalbaar ter uitvoering van de rechterlijke beslissing.

Wanneer de subsidiaire aanslag gevestigd wordt in hoofde van een overeenkomstig artikel 357 gelijkgestelde belastingschuldige, wordt die aanslag aan de rechter onderworpen door een aan de gelijkgestelde belastingschuldige betekend verzoekschrift met dagvaarding om te verschijnen.

Commentaar: 

De subsidiaire aanslag moet worden gevestigd "op basis van alle of een deel van dezelfde belastingelementen als de initiële aanslag". Dit geldt evenzeer voor de hertaxatieprocedure (artikel 355 WIB 92).

Voor de toepassing van artikel 356 WIB 92 kunnen de conclusies worden beschouwd als een kennisgeving van beslissing tot taxatie (de oorspronkelijke aanslag werd vernietigd wegens een gebrekkige motivering van de kennisgeving van beslissing tot taxatie). zie Arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen dd. 15.01.2013.

Nuttige tips: 

Als de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie binnen de termijn van zes maanden een subsidiaire aanslag aan de rechter voorlegt, beginnen, in afwijking van het eerste lid, de termijnen om verzet of hoger beroep aan te tekenen of om een voorziening in cassatie in te dienen, te lopen vanaf de betekening van de rechterlijke beslissing over de subsidiaire aanslag.

Als de administratie een subsidiaire aanslag binnen de voornoemde termijn van zes maanden aan de rechter voorlegt, beginnen, in afwijking van het eerste lid, de termijnen om verzet of hoger beroep aan te tekenen of om een voorziening in cassatie in te dienen te lopen vanaf de betekening van de rechterlijke beslissing betreffende de subsidiaire aanslag.

Gerelateerd
Gerelateerde modellen: 
Nog dit: 

Artikel 356 WIB92, dat de bevoegdheden van de administratie regelt in geval van gehele of gedeeltelijke nietigverklaring van een aanslag en ertoe strekt de vestiging van een subsidiaire aanslag mogelijk te maken met als doel de werkelijk verschuldigde belastingen alsnog te kunnen innen, laat niet toe om een onderscheid te maken tussen het geval waarin de oorspronkelijke aanslag volledig werd vernietigd en het geval waarin de aanslag slechts gedeeltelijk werd vernietigd wegens een vermindering van de belastbare basis; in beide gevallen moet de administratie over de mogelijkheid beschikken tot het vestigen van een subsidiaire aanslag (zie Hof van Cassatie - Arrest van 12 juni 2015 (België).

0
Uw beoordeling Geen
Aangemaakt op: do, 22/02/2018 - 21:38
Laatst aangepast op: vr, 30/03/2018 - 17:43

Hebt u nog een vraag?

Hebt u nog een vraag in dit verband, klik dan hier om uw vraag aan ons te stellen, of meteen een afspraak te maken voor een consultatie.

Aanvulling

Heeft u een suggestie, aanvulling of voorstel tot correctie met betrekking tot deze pagina? Gebruik dit adres om het te melden.